FIDUCIE ADMISSIBLES POUR PERSONNE HANDICAPÉE
Une fiducie admissible pour personne handicapée (ci-après, une « FAPH ») est une fiducie testamentaire pouvant être constituée à l’intention de bénéficiaires ayant droit au crédit d’impôt pour personnes handicapées. Une fiducie testamentaire s’entend essentiellement d’une fiducie constituée en vertu de votre testament et qui prend effet après votre décès.
Si vous avez un parent handicapé, vous pourriez envisager de constituer une FAPH en raison de l’avantage fiscal décrit ci-dessous.
La plupart des fiducies sont assujetties à un taux d’impôt uniforme applicable à la totalité de leur revenu imposable, au taux marginal le plus élevé (habituellement 50 % ou plus selon la province). Cependant, une FAPH est soumise aux taux d’impôt progressifs qui s’appliquent aux particuliers, de telle sorte qu’elle paie normalement beaucoup moins d’impôt sur son revenu que la plupart des autres fiducies.
Une fiducie doit remplir plusieurs conditions pour accéder au statut de FAPH. Essentiellement, une FAPH pour une année d’imposition est une fiducie testamentaire qui satisfait tous les critères suivants :
- la fiducie a été établie au décès d’un particulier et en conséquence de ce décès;
- la fiducie est un résident du Canada pour l’année d’imposition (ce qui est normalement déterminé à la lumière de sa « gestion centrale » et de son « contrôle » – c’est-à-dire d’où émane son contrôle);
- le fiduciaire de la fiducie fait un choix, dans la déclaration de revenus de la fiducie pour l’année d’imposition, conjointement avec un ou plusieurs de ses bénéficiaires (les « bénéficiaires optants ») qui ont droit au crédit d’impôt pour personnes handicapées;
- le bénéficiaire optant est nommé bénéficiaire dans le testament ou autre acte testamentaire en vertu duquel la fiducie est établie; et
- le bénéficiaire optant n’exerce pas un tel choix avec quelque autre fiducie pour l’année d’imposition de la fiducie, ce qui signifie que chaque bénéficiaire optant ne peut tirer avantage que d’une seule FAPH par année d’imposition.
Si une FAPH perd son admissibilité à ce titre dans une année d’imposition, elle peut être assujettie à l’« impôt de récupération », résumé ci-après. Une FAPH peut cesser d’être admissible dans une année d’imposition si :
- aucun des bénéficiaires à la fin de l’année n’était un bénéficiaire optant dans les années d’imposition précédentes (en d’autres termes, au moins un bénéficiaire doit avoir été un bénéficiaire optant dans une année précédente); ou
- la fiducie a cessé d’être un résident du Canada; ou
- un montant est versé ou distribué dans l’année à un bénéficiaire qui n’est pas un bénéficiaire optant, à moins que ledit montant n’ait été déduit dans le calcul du revenu de la fiducie ou qu’il n’ait été versé au titre d’un montant qui avait été déduit par la fiducie dans une année antérieure.
Essentiellement, la dernière condition ci-dessus empêche une FAPH de conserver dans la fiducie un revenu imposé aux taux progressifs et de le distribuer plus tard en franchise d’impôt à titre de distribution sur les capitaux propres à un bénéficiaire non optant. Si la fiducie le fait, elle cesse d’être une FAPH dans l’année d’imposition au cours de laquelle a lieu cette distribution.
L’impôt de récupération, s’il s’applique, est levé essentiellement sur le revenu imposable de la fiducie, pour chaque année antérieure au cours de laquelle elle était une FAPH qui, dans une année ultérieure, a été distribué à un bénéficiaire non optant à titre de distribution sur les capitaux propres (faisant ainsi que le bénéficiaire non optant reçoive du capital de la fiducie qui a déjà été imposé à des taux progressifs et non au taux d’impôt uniforme élevé). De manière générale, l’impôt de récupération est alors levé au taux marginal le plus élevé en sus de l’impôt à payer pour cette année précédente.
La disposition est complexe. Dans les notes explicatives relatives à la disposition, le ministère des Finances s’explique en ces termes : « aucun impôt n’est récupéré […] sur le montant du revenu imposable conservé après impôt de la fiducie pour une année d’imposition si ce montant est distribué à un ou plusieurs particuliers au cours de leur vie; ces particuliers étaient des bénéficiaires déterminés [optants] de la fiducie pour l’année d’imposition et aucune distribution prélevée sur les capitaux propres n’est effectuée en faveur d’autres bénéficiaires avant que ce montant et des montants semblables pour d’autres années d’imposition soient distribués à ces particuliers ». Autrement, l’impôt de récupération pourrait s’appliquer.
Autre note explicative : successions assujetties à l’imposition à taux progressifs
Nous avons déjà abordé ce sujet dans un bulletin antérieur, mais nous le mentionnons ici parce qu’une succession assujettie à l’imposition à taux progressifs (ci-après, une « SAITP ») est le seul type de fiducie hors les FAPH qui est assujettie à des taux progressifs plutôt qu’au taux uniforme élevé qui s’applique aux autres fiducies (votre succession est considérée comme une fiducie aux fins de l’impôt sur le revenu).
De manière générale, votre succession, depuis la date de votre décès et jusqu’à 36 mois par la suite, peut être admissible au statut de SAITP. Plus précisément, les conditions suivantes doivent être respectées.
Votre succession sera une SAITP à un moment précis d’une année d’imposition si :
- pas plus de 36 mois se sont écoulés après votre décès;
- votre numéro d’assurance sociale est indiqué dans la déclaration de revenus de la succession pour l’année d’imposition et chacune de ses années d’imposition précédentes;
- le liquidateur ou le fiduciaire de la succession désigne celle-ci comme votre SAITP dans sa déclaration de revenus pour sa première année d’imposition; et
- aucune autre succession n’est désignée comme votre SAITP dans une déclaration de revenus pour une année d’imposition, ce qui signifie que vous ne pouvez avoir qu’une seule SAITP (dans la plupart des cas, une personne n’a qu’une succession de toute façon).
DONS ET TRANSFERTS AVEC LIEN DE DÉPENDANCE
Des règles consignées dans la Loi de l’impôt sur le revenu (LIR) traitent spécifiquement des dons et des transferts entre personnes ayant un lien de dépendance. En voici un résumé.
Dons
Si vous donnez un bien à une personne, vous êtes réputé(e) avoir disposé du bien pour un produit égal à sa « juste valeur marchande ». Vous pouvez donc réaliser un gain ou une perte en capital, selon le prix de base rajusté du bien pour vous (à savoir votre coût initial et quelques ajustements possibles).
La « juste valeur marchande » s’entend normalement du prix le plus élevé qu’une personne, disposant de toute l’information nécessaire, paierait sur le marché dans une transaction sans lien de dépendance.
La personne qui reçoit le bien est réputée à son tour avoir, aux fins du calcul du gain ou de la perte en capital, un prix de base rajusté du bien égal à sa juste valeur marchande.
Exemple
J’ai donné à mon fils un bien dont le prix de base rajusté pour moi est de 10 000 $ et la juste valeur marchande, de 50 000 $.J’aurai un gain en capital de 40 000 $, dont la moitié sera incluse dans mon revenu à titre de gain en capital imposable (si j’ai des pertes en capital déductibles, cette inclusion sera réduite).
Le prix de base rajusté du bien pour mon fils sera de 50 000 $. Par conséquent, s’il vend le bien plus tard, disons pour un prix de 60 000 $, il réalisera un gain en capital de 10 000 $, dont la moitié sera incluse dans son revenu.
La règle relative aux dons ne s’applique pas seulement aux dons faits à des particuliers, mais aussi aux dons faits à d’autres entités. Par exemple, si le don ci-dessus avait été fait à un organisme de bienfaisance, je déclarerais le même gain en capital imposable. Je pourrais toutefois demander le crédit d’impôt pour dons de bienfaisance pour la juste valeur marchande de 50 000 $.
De manière générale, le crédit d’impôt fédéral pour dons de bienfaisance est égal à 15 % de la première tranche de 200 $ des dons faits dans l’année, plus le crédit provincial qui dépend de la province, ce qui, le plus souvent, porte le pourcentage aux environs de 20 %. Après quoi, si vous vous situez dans la fourchette d’imposition la plus élevée dont le taux s’applique, pour 2022, à l’excédent du revenu imposable sur 221 708 $, vous avez droit à un crédit fédéral de 33 % auquel s’ajoute le taux provincial applicable, pour porter le crédit total jusqu’aux environs de 50 % ou plus, pour les dons de plus de 200 $ à concurrence de votre revenu imposable se situant dans la tranche d’imposition supérieure. S’il vous reste un montant de don, vous obtenez un crédit fédéral de 29 % plus le taux provincial applicable. Si votre revenu imposable n’est pas assujetti au taux de la tranche d’imposition la plus élevée, le taux pour les dons de plus de 200 $ demeure à 29 % plus le taux provincial.
Exemple de don de bienfaisance
Supposons que vous avez fait le don de 50 000 $ de l’exemple précédent à un organisme de bienfaisance. Vous auriez toujours un gain en capital de 40 000 $ et un gain en capital imposable correspondant à la moitié de ce montant qui serait inclus dans votre revenu (sous réserve de la règle expliquée plus loin au sujet des actions cotées ou autres valeurs mobilières).Vous avez en 2022 un revenu imposable de 241 708 $, soit 20 000 $ de plus que le seuil du taux d’imposition marginal le plus élevé.
Vous obtiendrez un crédit fédéral de 15 % de 200 $ plus le crédit provincial. Vous obtiendrez le crédit fédéral maximal de 33 % sur 19 800 $ plus le crédit provincial. Pour les 30 000 $ qu’il reste du don, vous obtiendrez un crédit de 29 % plus le crédit provincial.
Un avantage fiscal additionnel est prévu si votre don à l’organisme est un titre coté. Dans ce cas, vous obtenez toujours le crédit d’impôt pour dons de bienfaisance décrit ci-dessus, mais vous n’aurez pas de gain en capital, ce qui vous fera évidemment économiser encore plus d’impôt.
De plus, il n’y a ni gain ni perte en capital si vous donnez des espèces, puisque le prix de base rajusté des espèces sera égal à leur juste valeur marchande. Une exception est prévue toutefois si vous donnez des devises, puisque leur valeur peut fluctuer au regard du dollar canadien; nous reviendrons sur cette exception dans un bulletin futur.
Transferts avec lien de dépendance
Les règles régissant les transferts avec lien de dépendance peuvent être très pénalisantes.
Elles peuvent s’appliquer aux transferts effectués entre des personnes ayant un lien de dépendance, qui englobent les personnes liées au sens de la LIR. Les personnes qui vous sont liées incluent notamment votre conjoint (de droit ou de fait) (bien qu’une règle spéciale soit prévue pour les transferts au conjoint, comme il est expliqué ci-dessous), vos frères et sœurs, vos enfants, vos parents et grands-parents et les membres de votre belle-famille. Les personnes qui vous sont liées comprennent aussi une société que vous contrôlez ou qu’une autre personne liée contrôle. Fait intéressant; les personnes liées ne comprennent pas vos cousins et cousines, vos neveux et nièces et vos oncles et tantes.
La première règle peut s’appliquer lorsque vous vendez un bien à une personne avec laquelle vous avez un lien de dépendance, pour un produit inférieur à la juste valeur marchande du bien. Dans ce cas, vous êtes réputé(e) avoir vendu le bien à sa juste valeur marchande. Le but apparent de cette règle est de vous empêcher de transférer des gains en capital accumulés à une personne ayant avec vous un lien de dépendance et qui soit imposée à un taux inférieur au vôtre. La règle est toutefois unilatérale, en ce sens que l’acheteur obtient un prix de base rajusté égal au prix effectivement payé, et non à la juste valeur marchande. Comme il est illustré dans l’exemple ci-dessous, il peut en résulter une double imposition.
Exemple
Je vends un bien à mon fils pour 10 000 $. Le prix de base rajusté du bien est pour moi de 10 000 $ et sa juste valeur marchande, de 50 000 $ au moment de la vente.J’aurai un produit réputé de 50 000 $ et, donc, un gain en capital de 40 000 $ (produit réputé de 50 000 $ moins prix de base rajusté pour moi de 10 000 $).
Toutefois, le prix de base rajusté pour mon fils restera de 10 000 $, prix qu’il a payé pour le bien. Si, par exemple, il décidait à son tour de vendre le bien à un tiers au prix de 50 000 $, il aurait lui aussi un gain en capital de 40 000 $. Il y aurait donc double imposition.
La seconde règle peut s’appliquer si vous achetez un bien auprès d’une personne ayant avec vous un lien de dépendance à un prix supérieur à sa juste valeur marchande. Dans ce cas, le prix de base rajusté pour vous est ramené à la juste valeur marchande même si vous avez payé davantage. Mais, ici encore, cette règle est unilatérale en ce sens que le produit de disposition pour la personne ayant un lien de dépendance est le montant − quel qu’il soit − que vous avez effectivement payé. Comme l’exemple suivant l’illustre, cette règle peut elle aussi causer une double imposition.
Exemple
Mon fils me vend un bien au prix de 50 000 $. Le prix de base rajusté du bien pour lui et sa juste valeur marchande sont tous deux de 10 000 $.J’hérite d’un prix de base rajusté réputé de 10 000 $. Cependant, le produit de disposition de mon fils est égal au montant de 50 000 $ que j’ai effectivement payé pour le bien, ce qui signifie qu’il aura un gain en capital de 40 000 $.
Si je revends le bien plus tard pour un montant supérieur à 10 000 $, j’aurai également un gain en capital. Encore une fois, cette règle peut entraîner une double imposition.
Exception pour les transferts au conjoint
Si vous vendez ou donnez un bien à votre conjoint, vous avez droit à un « roulement » en franchise d’impôt, ce qui fait que les règles ci-dessus ne s’appliquent pas. Essentiellement, vous êtes réputé(e) avoir vendu ou donné le bien pour un produit égal à son prix de base rajusté pour vous et votre conjoint hérite du même prix de base rajusté.
Cependant, vous avez le choix de vous soustraire au roulement, auquel cas les règles ci-dessus s’appliqueront. Diverses raisons pourraient vous inciter à agir ainsi : par exemple, si vous avez des pertes en capital inutilisées, vous pourriez vous en servir pour neutraliser tout gain en capital en résultant, tout en assurant un prix de base rajusté majoré à votre conjoint.
Exemple
Je donne à ma conjointe un bien dont le prix de base rajusté pour moi est de 10 000 $ et la juste valeur marchande, de 50 000 $.Avec le roulement, j’ai un produit réputé de 10 000 $ et, par conséquent, aucun gain en capital. Ma conjointe hérite du même prix de base rajusté de 10 000 $.
Supposons, toutefois, que j’ai des pertes en capital inutilisées grâce auxquelles je pourrais neutraliser un gain en capital. Si je me soustrais au roulement, j’aurai un produit réputé de 50 000 $ et un gain en capital résultant de 40 000 $, qui pourrait être annulé au moyen de mes pertes en capital, pour un gain en capital imposable net nul ou minime. Ma conjointe bénéficierait d’un prix de base rajusté majoré de 50 000 $, ce qui réduirait tout gain en capital (ou accroîtrait toute perte en capital) si elle devait vendre le bien plus tard. On notera toutefois que le gain en capital futur ou la perte en capital future pourrait m’être réattribué(e) en vertu des règles d’attribution du revenu.
Malheureusement vous ne pouvez faire apparaître une perte en capital en choisissant de vous soustraire au roulement, du fait des règles relatives aux pertes apparentes décrites ci-après.
PERTES APPARENTES
Les règles relatives aux pertes apparentes ont pour but de vous empêcher de vendre un bien à perte alors que vous ou une « personne affiliée » acquérez le même bien ou un bien identique au cours de la période décrite ci-dessous. Si les règles s’appliquent, la déduction de votre perte en capital sera refusée.
Les règles relatives aux pertes apparentes s’appliquent lorsque vous vendez, à perte, une immobilisation telle une valeur immobilière et que, dans la période commençant 30 jours avant le jour de la vente et se terminant 30 jours après la vente, vous ou une personne affiliée acquérez le même bien ou un bien identique et le détenez à la fin de cette période. La période comporte donc un total de 61 jours (incluant le jour de la vente).
Une personne affiliée comprend votre conjoint (de droit ou de fait) ainsi qu’une société que vous ou votre conjoint contrôlez ensemble ou individuellement. Le contrôle à ces fins signifie normalement que vous et/ou votre conjoint détenez plus de 50 % des actions avec droit de vote de la société.
Fait intéressant; ne sont pas considérés comme des personnes affiliées votre enfant ou petit-enfant, l’un de vos parents ou grands-parents, ni la plupart de vos autres proches. Si l’une de ces personnes acquiert le bien dans la période de 61 jours, les règles relatives aux pertes apparentes ne s’appliquent pas, de telle sorte que vous pouvez déduire la perte en capital et ainsi réduire tous gains en capital que vous avez. Si, par ailleurs, vous n’avez pas de gains en capital suffisants dans l’année, vous pouvez reporter la perte en capital sur les trois années précédentes ou la reporter indéfiniment sur les années suivantes, afin de neutraliser les gains en capital réalisés dans ces années.
Comme il a été dit plus haut, lorsque les règles relatives aux pertes apparentes s’appliquent, la déduction de la perte en capital que vous avez subie sur la vente du bien est refusée (techniquement, elle est réputée être nulle). Cependant, le montant de la perte en capital refusée est ajouté au prix de base rajusté du même bien ou du bien identique que vous ou la personne affiliée avez acheté. Du fait de cet ajout, une perte en capital pourrait être déductible dans une année future.
Exemple
Vous vendez 1 000 actions ordinaires d’Acme ltée au prix de 10 $ chacune. Le prix de base des actions est pour vous de 20 $ l’action. Avant la prise en considération des règles relatives aux pertes apparentes, votre perte en capital aurait été de 10 000 $.Cependant, 20 jours après la vente, vous achetez 1 000 autres actions ordinaires d’Acme ltée au prix de 12 $ l’action, lesquelles vous détenez toujours 30 jours après la vente.
Du fait des règles relatives aux pertes apparentes, la déduction de votre perte en capital initiale de 10 $ l’action est refusée et la perte est réputée être nulle. Cependant, le prix de base rajusté de chaque nouvelle action d’Acme ltée est majoré du montant de la perte refusée, ce qui fait que le prix de base rajusté pour vous des nouvelles actions devient 22 $ l’action (votre prix d’achat de 12 $ l’action plus la perte en capital refusée de 10 $ l’action).
Supposons que vous vendez les nouvelles actions plus tard au prix de 17 $ l’action. Vous aurez une perte en capital de 5 $ l’action, dont la moitié sera une perte en capital déductible qui pourra être portée en diminution de vos gains en capital imposables.
Comme il a été mentionné plus haut, les règles relatives aux pertes apparentes peuvent s’appliquer si vous ou une personne affiliée acquérez un « bien identique ».
Normalement, les règles s’appliquent aux valeurs mobilières bien que, techniquement, elles puissent s’appliquer à n’importe quelle immobilisation. Dans le cas d’actions de sociétés, un bien identique s’entend fondamentalement d’actions de la même catégorie de la même société, mais non d’actions de catégories différentes de la société. Par conséquent, si vous vendez vos actions ordinaires d’Acme ltée à perte et achetez des actions privilégiées d’une catégorie différente d’Acme ltée, les actions ne sont pas identiques, de telle sorte que les règles relatives aux pertes apparentes ne s’appliquent pas.
Une règle semblable s’applique aux parts de fonds communs de placement ou de fonds négociés en bourse. Essentiellement, les parts seront considérées identiques si elles appartiennent au même fonds et à la même catégorie de parts.
QU’EN DISENT LES TRIBUNAUX ?
Au Canada, les gains de jeu ne sont pas imposables à moins que le contribuable ne soit reconnu être dans le commerce du jeu. Les tribunaux ont toujours hésité à reconnaître telle situation dans les faits. Une décision récente de la Cour canadienne de l’impôt (CCI) en fournit un exemple.
Dans l’arrêt Duhamel, le contribuable tirait du jeu des montants importants. Ainsi, en 2010, il avait gagné 4 M $ en participant au « Main Event » de la World Series of Poker. L’Agence du revenu du Canada (ci-après, l’« ARC ») a adressé un avis de cotisation à M. Duhamel, en prétendant que les activités de jeu de ce dernier étaient assimilables à une entreprise et que, par conséquent, le montant de 4 M $ aurait dû être inclus dans son revenu.
La CCI, en désaccord avec l’ARC, a soutenu que les preuves soumises dans l’affaire démontraient que, dans l’ensemble, les activités de jeu de M. Duhamel ne s’inscrivaient pas dans un cadre commercial, ni ne révélaient une capacité soutenue de générer des profits. Certaines autres années, il avait subi des pertes très importantes et il jouait essentiellement pour le plaisir, dans l’espoir de faire quelques gains, sans avoir de « système » pour gagner. Par conséquent, la CCI a affirmé qu’il n’agissait pas comme un « un homme d’affaires sérieux » dans le cadre de ses activités de jeu, lesquelles il n’exerçait pas de manière suffisamment commerciale pour qu’elles soient reconnues comme constituant une source de revenu d’entreprise, et qu’il n’exploitait pas une entreprise de jeu. Ses gains étaient donc libres d’impôt.
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Le présent bulletin résume les faits nouveaux survenus en fiscalité ainsi que les occasions de planification qui en découlent. Nous vous recommandons, toutefois, de consulter un expert avant de décider de moyens d’appliquer les suggestions formulées, pour concevoir avec lui des moyens adaptés à votre cas particulier.
